Limit odpisów amortyzacyjnych dla spółek nieruchomościowych.
- <p>Data sporządzenia: 26 października 2023 r.<br /> <strong>Pytanie</strong>:<br /> Pytanie dotyczy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest tzw. spółką nieruchomościową zdefiniowaną w art. 4a punkt 35 Ustawy o CIT („Spółka”). <br /> Spółka jest właścicielką centrum handlowego („Nieruchomość”). Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem lokali w Nieruchomości. Jako właściciel Nieruchomości, Spółka regularnie ponosi wydatki związane z zarządzaniem Nieruchomością oraz jej utrzymaniem, w tym koszty modernizacji, remontów i dostosowywania powierzchni handlowej do potrzeb najemców Nieruchomości. Wydatki te powiększają wartość początkową Nieruchomości. Spółka przyjęła zasady (politykę) rachunkowości, zgodnie z którą Nieruchomość zarówno w latach ubiegłych jak i obecnie była/jest ujmowana w bilansie Spółki jako „nieruchomość inwestycyjna”, wyceniana według wartości godziwej. Wartość godziwa Nieruchomości jest obliczana na podstawie ekspertyzy wydanej przez niezależnego rzeczoznawcę, posiadającego kwalifikacje zawodowe oraz legitymującego się doświadczeniem w wycenach nieruchomości inwestycyjnych. W ramach stosowanej polityki rachunkowości, Nieruchomość nie jest obecnie traktowana jako środek trwały Spółki, co oznacza, że Spółka nie dokonuje w związku z Nieruchomością odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu Ustawy o Rachunkowości. Z kolei dla celów podatkowych, Nieruchomość była w latach poprzednich (i nadal jest) traktowana jako środek trwały Spółki, zgodnie z art. 16a ust. 1 Ustawy o CIT. Spółka dokonywała w latach poprzednich odpisów amortyzacyjnych od przyjętej wartości początkowej Nieruchomości, które były traktowane jako koszt uzyskania przychodu w momencie dokonania odpisu amortyzacyjnego. <br /> Czy to postępowanie jest nadal prawidłowe?<br /> <strong>Odpowiedź</strong>:</p> <ol> <li>Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 roku, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki. </li> <li> Powyższy przepis jest przedmiotem sporów pomiędzy podatnikami i aparatem skarbowym. Organy podatkowe przyjmują w praktyce, że limit odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych, który może stanowić podatkowe koszty uzyskania przychodów, wynosi, od 1 stycznia 2022 roku, zero (0) złotych dla spółek nieruchomościowych, które nie dokonują amortyzacji tych składników majątkowych na podstawie przepisów Ustawy o Rachunkowości (zob. np. interpretacja indywidualna z dnia 2 maja 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.125.2023.1.MW). </li> <li>W ogromnej większości, z takim podejściem nie zgadzają się wojewódzkie sądy administracyjne. W wydawanych wyrokach wskazują, że sporny przepis należy stosować wyłącznie w odniesieniu do amortyzacji podatkowej tych środków trwałych, które również są w ten sposób traktowane dla celów rachunkowych.</li> <li>Jeśli dany podatnik (spółka nieruchomościowa): <ul> <li>nie traktuje swojej nieruchomości jako środek trwały z perspektywy rachunkowej (ponieważ traktuje ją jako nieruchomość inwestycyjną w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 Ustawy o Rachunkowości wycenianą według wartości godziwej) oraz</li> <li>nie dokonuje od tej nieruchomości odpisów amortyzacyjnych obciążających wynik finansowy spółki nieruchomościowej, to nie są spełnione łącznie wszystkie warunki określone w art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT. Oznacza to, że limit dotyczący odpisów amortyzacyjnych, określony w tym przepisie nie ma zastosowania do tego podatnika. Innymi słowy, kosztem uzyskania przychodów takiego podatnika są odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej nieruchomości (zob. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 lutego 2023 r., sygn. I SA/Po 790/22; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 lutego 2023 r. sygn. I SA/Po 789/22; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 1 lutego 2023 r. I SA/Po 752/22; wyrok WSA w Warszawie z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. III SA/Wa 2355/22; wyrok WSA w Warszawie z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. III SA/Wa 1788/22; wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 października 2023 roku, sygn. akt III SA/Wa 1694/23).</li> </ul> </li> <li>Składy orzekające sądów administracyjnych argumentują, że ograniczenie wysokości tego rodzaju odpisów podatkowych powinno być interpretowane ściśle, ponieważ modyfikuje ono ogólną zasadę uznawania przez ustawodawcę odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodów. Z powołanych powyżej wyroków wynika wniosek, że ustawodawca ma prawo wprowadzać ograniczenia co do wysokości odpisów amortyzacyjnych traktowanych jako koszty uzyskania przychodów, ale konstrukcja art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT nie daje podstaw do przyjęcia, że zamiarem ustawodawcy było całkowite pozbawienie podatników, którzy nie dokonują odpisów amortyzacyjnych na potrzeby bilansowe, prawa do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów podatkowych, czyli całkowitego pozbawienia ich prawa do uznania tych odpisów za koszty uzyskania przychodów. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wyłączenie możliwości uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów podatkowych przy braku dokonywania tych odpisów dla celów bilansowych, to zastrzeżenie takie zamieściłby w art. 16 Ustawy o CIT, który szczegółowo wylicza jakiego rodzaju wydatków nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Alternatywnie, jeśli ustawodawca chciałby ograniczyć wysokość zaliczanych do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych w każdym przypadku (tj. niezależnie od sposobu kwalifikowania aktywów dla celów bilansowych), to przepis art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT zostałby inaczej sformułowany. Norma prawna obejmowałaby (a tak nie jest) również sytuację, w której dla celów bilansowych nieruchomość inwestycyjna nie stanowi środka trwałego (i w konsekwencji nie podlega amortyzacji).</li> </ol>
Interpretacje (0)